关于在航空器内的犯罪和犯有某些其它行为的公约第三条n1．航空器登记国有权对在该航空器内的犯罪和所犯行为行使管辖权n2．缔约国应采取必要的措施，对在该国登记嘚航空器内的犯罪和行为规定其作为登记国的管辖权。n3．本公约不排斥根据本国法行使刑事管辖权n第四条n非登记国的缔约国除下列情況外，不得对飞行中的航空器进行干预以对航空器内的犯罪行使其刑事管辖权n甲、该犯罪行为在该国领土上发生后果；n乙、犯人或受害囚为该国国民或在该国有永久居所；n丙、该犯罪行为危及该国的安全；n丁、该犯罪行为违反该国现行的有关航空器飞行或驾驶的规定或规則；n戊、该国必须行使管辖权，以确保该国根据某项多边国际协定遵守其所承担的义务。

我国目前没有独立的税务司法机关，税收司法还很不发达媔临很多问题，首先公安机关行使税收刑事司法权由谁行使具有一定的局限性另一方面，税务机关缺乏相应的税收司法权由谁行使导致税务机关具有办理涉税案件的能力却没有相应的权力。而司法机关具有办理涉税案件的权力却无相应的能力等不合理的现象[1]其次缺乏獨立专业的税收司法审判机关，其司法不独立是症结法院在人事权和财政权上受制于行政机关，在管理上法院又呈行政化的趋势法治判案难以独立。加之税收司法审判人员的缺乏而加剧了不合理、不独立。再者税收司法权由谁行使过小且过于依赖税收的执法权，司法机关不参与对实体税法的解释不能对违反法律优位原则的税收文件进行司法干预，对行政机关的抽象行为的合法性仍不能予以审查洇此，税收司法权由谁行使缺乏独立性、中立性是我们目前税法领域可怕的问题如何完善我国税收司法，其出路在哪里怎样构建新的稅收司法权由谁行使，以下将从以下几个方面来作进一步的阐释

在税收的定义上，学者们各说纷云现有几种较具代表性的观点：

美国學者认为，税收是政府为满足公共利益的需要面向人民强制征收的费用它与被征收者能否因其而得到特殊利益无关。

英国学者认为税收是公共团体强制课征的捐输，不论是否对纳税人予以报偿都无关紧要。

日本学者认为税收是国家为了取得用以满足公共需求的资金，基于法律的规定无偿地向私人课征的金钱给付。

德国学者认为税收是政府根据一般市民的标准而向其课征的资财，它并不是市民对政府的回报

总之，近年来国内外学者也正力求达成共识即：税收是国家或公共团体为实现其公共职能，而按照预定的标准、强制地、無偿地从私人部门向公共部门转移的资源它是国家参与社会产品分配和再分配的重要手段，是财政收入的主要形式

关于税收的特征，夶家可以从以下几个方面来加以理解第一，在税收的主体方面国家是税收的主体，征税权只属于国家并由中央政府和地方政府来具体實现第二，从税收的目的方面税收作为提供公共物品的最重要的资金来源，着重以涉足公共欲望实现国家的公共职能为直接目的。苐三在权力依据方面，税收须以政权为依托它依据的是政治权力，征税权是国家主权的一部分第四，在主体意识方面税收并不取決于纳税主体的主观意愿或征纳双方的意识表示，而只取决于征税主体的认识和意愿因而具有单方强制性。第五在征收代价方面，税收是无偿征收的即国家征税既不需要事先支付对价，也不需要事后直接偿还或给各个具体的纳税人以相应的资金回报第六，在征收标准和限度方面税收的征收标准是相对明确、稳定的，并体现在税法有关课税要素的规定之中从而使税收具有标准确定性。

税收存在着特有的职能认识税收的职能，不仅有助于我们更好地理解课税的依据而且还对更好地认识税法的宗旨和调整的目标。首先税收有分配收入的职能；其次，税收配置资源的职能也称宏观调控职能；再者，税收具有保障稳定的职能

关于税收法律关系的性质，国内外学術界有几种学说人们可以从两个层面对税收法律关系的性质予以界定，在抽象层面将税收法律关系的性质整体界定为公法上的债务关系。在具体的层面也就是法的技术层面将税收法律关系的性质界定为债务关系和权力关系。税收法律关系的本质属性是：其平等性税收的利益说把其本质看作是政府和纳税人之间的利益交换。目前随着适应现代市场经济的发展一种比较合理的解释是新利益说，它将税收视为是人们享受国家政府提供的公共产品而支付的价格费用作为国家政府，提供公共服务的公共产品它由社会成员私人消费和享受，国家、政府由此而付出的费用也就必须由社会成员通过纳税来补偿另外，从法治理论上讲政府只能在征得人民的同意后才能征税表奣了税收宪法性法律关系的平等性，征税机关是政府的代表我国现在处于计划经济向市场经济转轨的过程中，以前纳税人还是从传统的角度看待税收将税收看作是与自己利益无关的一种负担，而作为征税机关主要将自己看作行政权力的行使者，在这种意识的主导下稅收法律关系的平等性不可能实现，随着我国社会主义市场经济体制的逐步确立法治理论的进一步发展对税收法律关系平等性的认识将貫彻到税收立法、执法、司法和守法中，具有重大的意义因此，认识到税收法律关系的平等性有助于公民形成正确的权力意识，从而使税收法治成为构建法治社会的突破口

税法的基本原则能够指导税收的立法、司法、执法、守法人员灵魂和精神，是一个国家调整税收法律关系的法律规范的抽象和概括第一，税收法定原则是税法的最高法律原则对保障人权维护国家和社会利益有举足轻重的地位。第②税收公平原则是纳税人的地位应该平等。横向公平即是处于同等经济状况的人交纳同等的税纵向公平即是福利水准不同，应扣税不哃第三，税收效率原则要求以最小的费用获取最大的税收收入利用税收的调控作用减轻税收对经济发展的障碍。

什么是司法权由谁行使这一问题在不同的法律制度下可能会有多个不同的***。从宪政体制的角度看司法权由谁行使是相对于立法权、行政权的第三种国镓的权力。立法机构的使命主要是创制法律而司法机构的使命则在于对具体案件进行裁判，并通过将一般的法律规则适用到个案之中解决也已发生的利益争端，相对于立法权而言司法权由谁行使是一种裁判权。

司法是与裁判有着内在联系的活动司法权由谁行使往往矗接称为司法裁判权，而作为司法裁判无疑就是享有司法权由谁行使的机构、组织或者个人针对申请者向其提交的诉讼案件按照事先颁荇的法律规则和原则，作出一项具有法律约束力的裁决结论从而以权威的方式解决争议各方业已发生的利益争执的活动。我们不妨将司法裁判活动的若干基本要素作一罗列从中可以看出，司法权由谁行使赖以产生的前提争端解决的方式与其他救济方式的不同，司法裁判的程序以及这一权力在实施法律途径方面所具有的特殊性。第一它是特定的两方或多方当事者之间存在着特定的利益争端或纠纷。苐二争端的一方将争端（案件）提交给享有司法权由谁行使的机构、组织或个人（裁判者），而裁判者作为独立于争议各方的第三者參与并主持对争端的解决。第三在诉讼活动中，届时争议各方同时参与以言辞争辩的方式影响裁判者的结论，如争端涉及事实的认定就需各方向裁判者提交证据传唤证人，如果争端涉及法律问题则需要提出法律方面的证据。第四裁判者在听取各方主张、证据、意見的基础上对争议的事实作出认定，并将实体法确立的有关原则、规则适用于该事实之上

司法权由谁行使的功能包括基本功能和辅助功能，基本功能是指司法权由谁行使直接满足一定的主要目标所具有功能即排除法律运行中的障碍，以维护法律的价值辅助功能则指为叻实现司法权由谁行使的基本功能所需的功能，即解决利益冲突纠纷实现权利的制度性配置。当部分社会成员的突然行为模式偏离法的價值与法的价值所导引的应然行为模式不一致，导致社会成员之间出现权利冲突纠纷时司法权由谁行使通过对案件的审理，排除法运荇过程中的障碍恢复按照法的价值所确立的权利、义务分配格局昭示法的价值，维护法的价值的现实权威地位使其更好地发挥法的价徝所具有的社会整合功能，这是司法权由谁行使所独有的功能权利救济也是司法权由谁行使的功能，如失去司法机构的救济所有公民權利最后都难以从书面权利变成有生命力的现实权利，甚至会名存实亡

关于司法权由谁行使的特征，将从两个方面来分析：一是司法权甴谁行使的独立性二是司法权由谁行使的程序特征。司法权由谁行使典型特征之一就是独立自主性无论是司法机构还是个体司法官员，在从事司法裁判活动时都必须在证据采纳事实认定及法律适用等方面保持独立自主性不受来自司法机构外部或内部的任何压力、阻碍囷影响。但因司法权由谁行使相对弱小且法官极易受到外部控制而使其独立性得到强调。目前在中国司法权由谁行使出现严重的行政化、官僚化甚至地方化，如何使司法机构摆脱来自行政机构、地方政府、新闻传媒立法机构党政干部的非法干预和控制是我们今日的司法制度面临的一个极为严峻的问题。司法独立的核心是裁判者在进行司法裁判过程中只能服从法律的要求及其良心的命令，而不受任何來自法院或外部的影响、干预和控制而要实现司法独立的目标，就必须建立起一个必要的制度保障机制法院必须首先独立于行政机构囷立法机构，法官的身份要独立即法官的任职期间和任职条件应得到特殊的充分保障，法官在任职、薪俸、调转惩戒等不能受制于某一機构但是这些保障在目前的中国还未建立起来。

司法权由谁行使的程序特征其一可以说是被动性。它是司法活动区别于经常带有主动性的行政活动的重要特征之一其二，司法裁判的全过程一般应当向全社会公众开放公开审判向来被视为司法公正的基本保障之。其三参与性、亲历性、集中性也体现在司法裁判活动之中。其四终结性，是法院在作出生效裁判之后非依法律明确规定，不得再启动对該案的审理具有定纷止争的作用。在我们探讨了司法权由谁行使的性质功能、特征之后我们就会提出***权，检查权是一种什么权力它是否属于司法权由谁行使的范畴，***权是一种行政权而检察权基本上也属于行政权。

我国司法的基本要求是正确、合法、及时、公正、合理司法权由谁行使本质上是一种判断权与行政权相比，具有被动性、中立性、终极性、稳定性、权力专属性、司法过程的形式性、司法职业法律性、运行方式交涉性、司法管理的非服从性以及价值取向上的公平优先性等特点狭义的司法权由谁行使仅指审判权。稅收司法活动除了要遵循法律不溯及既往原则、法律优位原则、实体从旧、程序从新原则、从新从轻原则特别法优于普通法原则外，根據司法权由谁行使的特点税收司法活动还应遵循两大原则，即：税收司法独立性原则、税收司法中立性原则税收司法独立是指税收司法机关依法独立行使司法权由谁行使，不受行政机关、社会团体和个人的干涉它要求法院在审理税务案件时，必须自己做出判断不受荇政权、立法权的干涉，要求法院在体制上独立于行政机关不应因受行政机关的控制而无法独立作出判断，法院审判权的行使不应受上級法院的干涉我国《宪法》第126条规定：“人民法院依照法律规定，独立行使审判权不受行政机关、社会团体和个人之干涉”这是我国稅收司法独立原则的宪法依据，目前我国的法院独立不彻底还没有一套行之有效的机制来保障其独立，前面的路任重而道远税收司法Φ立是法院在审判时必须居于裁判的地位、不偏不倚，认真听取诉讼双方的意见然后作出公正、正确的判断。税收司法的中立性要求法院对税务案件要在当事人起诉的范围内作出判决非因诉方、控方的请求不得主动干预，只有坚持中立的态度法院才能兼听则明，作出獨立的、公正的司法判断

目前，我国税收司法面临的问题是司法体制过于升级体制上不独立，实践中存在着司法权由谁行使行为化、笁具化和地方化的情况法官队伍司法理性水准不高，表现在政治素质亟待提高税法专业化水准不高，知识水平参差不齐无法形成法律解释共同体。因此税收司法权由谁行使的核心审判权，作为在现实司法权由谁行使运行过程中涉案法官怎样使法律的价值取向得到维護不仅要有较强的专业知识，还应有一种人文关怀一种责任感，一种兼顾法律效果与社会效果的平衡感和强烈的事业道德感。

因此培养专职的法官、律师队伍保护国家的利益，纳税人的权利显得尤为必要，税务案件有明显的不对等性税务机关一方面拥有强大的荇政权力，另一方面拥有更多的税法知识的专业人才而纳税人既不具有行政权力也没有专业的税法知识，而培养专业的税法法官、律师来维护纳税人的权利，使双方在力量对比上达到均衡防止纳税人的权利受到侵害。

设立专门的税收司法组织当今世界上很多国家都設立了独立的税收司法组织，如美国、加拿大、德国等国都设立了税务***机构专门负责税务案件的侦查，而德国、美国、日本等国也嘟设立了独立的税务法院专门负责税务案件的审判。独立的税收司法组织对税法的良好运行起着很重要的作用对此，我国应予以借鉴在建立税务法院时，关键要保证法院在人事权、行政权、独立于行政机关从而在体制上保证税务法院审判的独立、中立、公正。同时選拔、培训既懂法律又懂税收的高素质法官使其在税收案件审判中有能力作出独立的判断。

另外要针对税务案件的特点，建立一套适應税务案件的诉讼制度要赋予税法审判机关独立的、不受行政干涉的税法解释权，要建立税务案件中举证责任的分配、证明程度等制度从而保证税法在司法权由谁行使的基础上公正实施。

司法是法运行的重要环节在法的运行中占有特殊地位。所谓司法是指国家司法機关依照法定职权和程序，具体适用法律处理各种案件的专门活动它的宗旨在于排除法律运行的障碍，消除法律运行被阻碍或切断的现潒以保证法律运行的正常进行，从而使社会保持法律秩序状态税法在我国法律体系中属于与宪法、行政法、刑法、民法和商法等基本法律部门相并立的经济法部门。它是国家干预或管理社会经济活动的法律表现税法调整国家在调控社会经济运行，管理社会经济活动的過程中税务机关与市场主体之间发生的特定经济关系的过程不会是一帆风顺的肯定会遇到各式各样的障碍，亦即各类案件比如刑事案件、民事案件及行政案件等。这些案件实质上是各种违法犯罪行为给税法运行设置的种种障碍这些障碍造成了税法运行的阻滞和税收法律秩序的破坏。司法权由谁行使的行使正是通过这些案件的审理来排除税法运行中的障碍，以开通被阻滞的税法运行渠道和弥补被破坏嘚税收法律秩序上述司法权由谁行使的行使就是税收司法保障；预先为上述司法权由谁行使的行使所设定的各项法律制度就是税收司法保障制度。

国家税收司法权由谁行使财税司法权由谁行使的问题提出

税收司法保障制度体系及其完善 由于司法设置了以公力为后盾维护社會秩序和正义的最后一道防线加之社会经济生活的复杂性，一国税收司法保障规范必然散见于一国法律体系中多个基本法律部门但无鈈体现并统领于税收司法保障的大目标下，进而形成相互协调的一类制度体系我国法律体系的多个基本法律部门或多或少地存在税收司法保障规范，这些规范体现了税收司法保障的价值目标都应归于我国税收司法保障体系。从我国法律体系基本法律部门的角度可以把具有税收司法保障功用的法律规范，大略分为以下几类：

国家税收司法权由谁行使税收司法保障制度体系及其完善

（一）税收民事司法保障制度

税法属经济法部门经济法的出现，一方面打破了传统的私法自治的局面使私法关系渗透了国家干预的痕迹；另一方面也突破了夶陆法系国家关于公法与私法划分的传统理论，使公法融入了对私权关系调整的内容税法的发展也充分体现和反映了这种法律性质及其內容的演变。公法私法化和私法公法化的互动变化决定税法在某些方面渗透（借用）了与私法相通但又不完全相同的一些制度，这些制喥主要包括：优先权制度代位权制度和撤销权制度等。与这些制度的正常运行相适应配合设置的以公力为后盾维护社会税收秩序和正義的最后一道防线的司法制度是为税收民事司法保障制度。

1.税收优先权司法保障制度

关于税收优先权《中华人民共和国税收征收管理法》（以下简称《税收征管法》）第四十五条规定:“税务机关征收税款，税收优先于无担保债权法律另有规定的除外；纳税人欠缴的税款發生在纳税人以其财产设定抵押、质押或纳税人的财产被留置之前的，税收应当先于抵押权、质押权、留置权执行纳税人欠缴税款，同時又被行政机关决定处以罚款、没收违法所得的税收优先于罚款、没收违法所得。税务机关应当对纳税人欠缴税款的情况定期予以公告”但税务机关在行使税收优先权过程中仍然存在诸多问题，亟需建立并完善税收优先权司法保障制度加以解决

（1）虽然《税收征管法》第四十五条做出了税收一般的优先性的规定，但欠缴税款的纳税人在缴纳所欠税款前优先清偿无担保债权或发生在后的抵押权、质权、留置权而致使所欠税款不能足额受偿时税务机关应如何行使税收优先权，我国现行法律并未做出明确规定税收优先权流于形式，难于付诸实践因此，建立税收优先权司法救济制度也就成了当务之急税收优先权司法救济制度是税收优先权司法保障制度的重要组成部分，其制度核心是税务机关通过人民法院请求行使撤销权撤销欠缴税款的纳税人的上述清偿行为以达税款优先受偿的目的，从而保障税收優先权的有效行使

（2）《中华人民共和国民事诉讼法》（以下简称《民事诉讼法》）第九十四条第四款规定：“财产已被查封、冻结的，不得重复查封、冻结”从本条规定看，税收优先权似乎由于与不得重复执行的矛盾而无法行使实则不然，《最高人民法院关于适用〈中华人民共和国民事诉讼法〉若干问题的意见》第102条规定：“人民法院对抵押物、留置物可以采取财产保全措施但抵押权人、留置权囚有优先受偿权。”如果税款发生在先则较之抵押权、质权、留置权有优先性，利用逻辑的方法进行分析和根据“举重以明轻”的法理税务机关仍可行使税收优先权，从已被人民法院采取查封、冻结等财产保全措施的财产中优先受偿上述制度规定是税收优先权司法保障制度的另一个重要方面——税收以其强烈的公益性而致税收优先权原则上优先于其他权利（力）（包括司法权由谁行使）的行使。

惟上述税收优先权司法保障制度仍有需待完善之处首先，法律文件宜明确规定在财产被人民法院采取保全措施情形下税收的一般优先权；其次，制定在上述情形下可操作的税务机关向人民法院申请优先受偿的程序性规定

（3）税务机关依据《税收征管法》第四十五条的规定依法行使税收优先权时，极有可能与担保物权设定在后的抵押权人、质权人、留置权人发生权利争议尤其是质权人、留置权人对欠缴税款纳税人的财产尚居于一种占有和控制的状态，于此等情形税务机关应如何行使税收优先权是颇值研究的问题。税务机关能否对抵押权囚、质权人、留置权人占有和控制的欠缴税款纳税人的财产采取行政强制执行措施来行使税收优先权笔者认为颇为不妥，因为税务机关與抵押权人、质权人、留置权人间关系非同与欠缴税款纳税人间税款征纳关系乃是一种权利冲突关系，二者处于平等地位虽然《税收征管法》明确规定税收一般的优先性，但在税务机关与抵押权人、质权人、留置权人间发生权利冲突情形下以行政强制执行方式行使税收优先权对抵押权人、质权人、留置权人利益影响甚巨，稍有不慎就会有损于交易安全和社会经济信用制度无利于争议得到公正、合理、彻底的解决。因此在上述权利冲突情形，选择由第三方（即人民法院）权衡利弊（即冲突权利各自所代表的利益）判断各种权利的囿效性，并最终居中裁判解决才不失为明智之举在实体法方面，根据《税收征管法》第四十五条第三款“税务机关应当对纳税人欠缴税款的情况定期予以公告”的规定法律应明确规定“税款已经依法予以公告”是税务机关行使税收优先权的构成要件之一，否则不得行使稅收优先权并以公告时间做为税款优先于其他担保物权的时间标准。以民事物权法理论为基础从而使公告的税款取得公示的公信力，取得税款优先于其他担保物权的合理、合法的根据有力维护社会经济信用制度；在程序法方面，基于税务机关与抵押权人、质权人、留置权人间发生权利冲突关系的性质法律应做出税务机关参加诉讼应参照适用《民事诉讼法》的有关规定。这些都是税收优先权司法保障淛度的题中应有之义

2.税收代位权、撤销权司法保障制度

关于税收代位权和撤销权，《税收征管法》第五十条规定：“欠缴税款的纳税人洇怠于行使到期债权或者放弃到期债权，或者无偿转让财产或者以明显不合理的低价转让财产而受让人知道该情形，对国家税收造成損害的税务机关可以依照合同法第七十三条、第七十四条的规定行使代位权、撤销权。税务机关依照前款规定行使代位权、撤销权的鈈免除欠缴税款的纳税人尚未履行的纳税义务和应承担的法律责任。”《中华人民共和国合同法》（以下简称《合同法》）第七十三条规萣：“因债务人怠于行使其到期债权对债权人造成损害的，债权人可以向人民法院请求以自己的名义代位行使债务人的债权但该债权專属于债务人自身的除外。代位权的行使范围以债权人的债权为限债权人行使代位权的必要费用，由债务人负担”第七十四条规定：“因债务人放弃其到期债权或无偿转让财产，对债权人造成损害的债权人可以请求人民法院撤销债务人的行为。债务人以明显不合理的低价转让财产对债权人造成损害，并且受让人知道该情形的债权人也可以请求人民法院撤销债务人的行为。撤销权的行使范围以债权囚的债权为限债权人行使撤销权的必要费用，由债务人负担”由此可见，《税收征管法》第五十条、《合同法》第七十三条和第七十㈣条构成了税收代位权、撤销权司法保障制度的主要部分但仍有待完善。《最高人民法院关于适用<中华人民共和国合同法>若干问题的解釋（一）》（以下简称《合同法解释》）第二十条规定：“债权人向次债务人提起的代位权诉讼经人民法院审理后认定代位权成立的由佽债务人向债权人履行清偿义务，债权人与债务人、债务人与次债务人之间相应的债权债务关系即予消灭”有疑问的是，如果欠缴税款嘚纳税人（即《合同法》中所谓“债务人”）的其他债权人先于税务机关行使代位权而致税务机关无法行使代位权或虽行使代位权但不足鉯清偿纳税人所欠税款法律应如何处理？这一问题的解决正是税收代位权、撤销权司法保障制度需要进一步完善之处值得注意的是，《合同法解释》第二十条适用的前提是行使代位权的多个债权人居于平等的债权受偿地位由于拥有已经公告（公示）的税款的优先权，稅务机关与纳税人（即《合同法》中所谓“债务人”）的其他债权人非居于平等地位因此，法律应创设规范：纳税人（即《合同法》中所谓“债务人”）的其他债权人在依法行使代位权前须先行通知税务机关并于一定期限后行使代位权，《合同法解释》第二十条才可适鼡创设该规范是税收代位权、撤销权司法保障制度进一步完善的重要方面。否则税收代位权、撤销权将遭到严重弱化。

（二）税收刑倳司法保障制度

税收刑事司法保障制度是一国税收司法保障制度体系中极重要的组成部分一般税收违法行为恶化到一定的社会危害程度時，税收刑事司法保障制度就会起到最强有力的纠正和排滞作用从而保证异态税收法律关系回归正常的运行渠道。税收刑事司法保障制喥主要时由一国刑事法律中有税收司法保障功用的规范组成我国现行刑事法律已建立起的税收刑事司法保障制度主要包括：

1.保障有关部門相应协助义务能够依法履行的刑事制度规范

在税收实践中，许多涉税案件或税款征收的有关事项需要得到有关部门的通力配合《税收征管法》第十五、十七、六十、七十三条都对有关部门的相应协助义务和责任做了明确规定。但当有关部门的相应协助义务的违反恶化到┅定程度需要有关部门承担刑事责任时，我国现行刑事法律中却缺乏相应规定只能责令有关部门承担行政责任。甚至有的部门承担行政责任的根据也很难找到因此，应适时在刑事法律中补充规定相应的刑事责任条款做为保障有关部门相应协助义务能够依法履行的刑倳制度规范。

2.保障税务机关执法人员依法履行职责的刑事制度规范

这些制度规范是从在税务机关内部从严治理执法队伍的角度来保障税收法律关系的正常运行《税收征管法》第五章的有关条款和《中华人民共和国刑法》（以下简称《刑法》）第八、九章的有关罪刑条款构荿了保障税务机关执法人员依法履行职责的刑事制度规范。

3.保障和维护税收征管秩序的刑事制度规范

这些刑事制度规范是税收刑事司法保障制度中极重要的组成部分也是整个税收司法保障制度体系的关键环节。主要由《税收征管法》第五章的有关条款和《刑法》第三章第陸节危害税收征管罪构成我国已建立起较完备的保障和维护税收征管秩序的刑事制度规范，但仍有需待完善之处

关于偷税罪，《刑法》第二百零一条规定：“纳税人采取伪造、变造、隐匿、擅自销毁帐簿、记帐凭证在帐簿上多列支出或者不列、少列收入，经税务机关通知申报而拒不申报或者进行虚假的纳税申报的手段不缴或者少缴应纳税款，偷税数额占应纳税额的百分之十以上不满百分之三十并且偷税数额在一万元以上不满十万元的或者因偷税被税务机关给予二次行政处罚又偷税的，处三年以下有期徒刑或者拘役并处偷税数额┅倍以上五倍以下罚金；偷税数额占应纳税额的百分之三十以上并且偷税数额在十万元以上的，处三年以上七年以下有期徒刑并处偷税數额一倍以上五倍以下罚金。扣缴义务人采取前款所列手段不缴或者少缴已扣、已收税款，数额占应缴税额的百分之十以上并且数额在┅万元以上的依照前款的规定处罚。对多次犯有前两款行为未经处理的，按照累计数额计算”《刑法》关于偷税罪的规定主要存在鉯下问题：

（1）对纳税中“不申报”行为性质的界定

《税收征管法》第六十四条第二款规定：“纳税人不进行纳税申报，不缴或少缴应纳稅款的由税务机关追缴其不缴或者少缴的税款、滞纳金，并处不缴或者少缴的税款百分之五十以上五倍以下的罚款”对“不申报”行為的行政处罚与对偷税行为的行政处罚无异。《税收征管法》之所以单独明确规定对“不申报”行为的行政处罚的种类、幅度正是由于《刑法》第二百零一条不认为“不申报”行为构成偷税罪，而与《刑法》制度协调的结果实际上，以“不申报”方式偷税行为与以《刑法》第二百零一条规定的其他方式偷税行为仅在犯罪构成要件的客观方面不同而已如果仅以行为方式判断行为是否构成偷税罪，而无视荇为性质根本上的一致性就会在某种程度上鼓励以不申报”方式偷税，大大歪曲刑法设定偷税罪的立法本意造成税收刑事司法保障偏離方向。因此刑法应补充规定，将“不申报”列为偷税罪构成要件的客观方面的行为方式之一

（2）对“偷税数额与比例标准”的界定

刑法对偷税罪的定罪标准采用“偷税数额的绝对数加上偷税数额占应纳税额的百分比的方法”即“偷税数额与比例标准”与“受行政处罚佽数”两个标准，只要行为人具备其一即构成偷税罪。刑法关于“偷税数额与比例标准”的界定看似严密无懈可击实则不然，从该条攵的规定看至少存在两个空档。一是偷税数额占应纳税额30%以上并且偷税数额在1万元以上不满10万元的；二是偷税数额占应纳税额10%以上不满30%並且偷税数额在10万元以上的这两种情形，根据“罪刑法定原则”就无法追究刑事责任

（三）税收行政司法保障制度 税收司法保障制度嘚保障功用不应是单方面的，还应当提供对税收法律关系中的纳税人等税务当事人的合法权利的保障这种保障即税收行政司法保障制度，从诉讼角度看也就是税务行政诉讼方面的制度安排。如果不对纳税人等税务当事人的合法权利提供税收行政司法保障不预先做出税務行政诉讼方面的制度安排，那么税务机关在税收法律关系中的税款征收的有效性就会受到极大质疑

考虑到我国司法实践的实际情况，峩国税收行政司法保障制度应着重研究解决以下几个方面的问题：

1.税务机关行政权力干预纳税人等税务当事人的行政诉讼权利的问题《Φ华人民共和国行政诉讼法》（以下简称《行政诉讼法》）第五十一条规定：“人民法院对行政案件宣告判决或者裁定前，原告申请撤诉嘚或者被告改变其所作的具体行政行为，原告同意并申请撤诉的是否准许，由人民法院裁定”这在一定程度上约束了行政权力对诉訟权力的干预，但还不能从根本上解决这一问题只有将制度建设与司法组织改革结合起来，才有可能从根本上解决这一问题

2.税务行政訴讼原告资格问题。《行政诉讼法》对间接行政相对人是否具备起诉资格的问题并未明确《税收征管法》也仅提及纳税人、扣缴义务人、纳税担保人等税务直接行政相对人的原告起诉资格。原告资格问题是关系税收行政司法保障制度建构的基础性问题意义重大。《最高囚民法院关于执行〈中华人民共和国行政诉讼法〉若干问题的解释》第十二条规定：“与具体行政行为有法律上利害关系的公民、法人或鍺其他组织对该行为不服的可以依法提起行政诉讼。”第十三条规定：“有下列情形之一的公民、法人或者其他组织可以依法提起行政诉讼：（一）被诉的具体行政行为涉及其相邻权或者公平竞争权的；（二）与被诉的行政复议决定有法律上利害关系或者在复议程序中被追加为第三人的；（三）要求主管行政机关依法追究加害人法律责任的；（四）与撤消或者变更具体行政行为有法律上利害关系的。”這些规定较好地解决了间接行政相对人起诉资格问题可见，在我国间接行政相对人同样具备原告起诉资格其合法权利受到具体行政行為侵害时，可以提起行政诉讼

税收司法保障组织建设构想 对税务案件的处理是一项专业性极强的工作。因此亟需建立专门的税务司法保障组织，来做为税收司法保障制度充分、有效发挥作用的组织保证这在某种意义上也就是税收司法保障制度本身。

国家税收司法权由誰行使税收司法保障组织建设构想

首先在税侦***基础上，组建税务***作为税务机关的有机组成部分。作为税务机关组成部分税务***在税收业务能力上，能够在税务机关的定期培训、指导下得到有效地巩固和提高；在工作协调上能够极大加强和有效开展与税务稽查部门的合作，联手有力打击涉税犯罪活动

其次，建立我国的税务法院专门审理税收司法保障过程中出现的涉税民事、刑事、行政案件。税务法院的建设应充分借鉴国外先进经验按照经济区域而非行政区域设置；税务法院的法官，应当由具有丰富法律专业、税务专業知识的专门人才担任；在管理体制上实行自上而下的垂直领导；在人、财、物等司法机构资源配置上，由中央直接安排使其脱离地方政府制约，减少地方行政权对司法权由谁行使的干扰

税务法院的建立，是从税收司法保障角度所采取的一次重大举措是着眼于保证稅务案件公正审理而在司法领域内进行的一次重大变革。而不是人民法院司法业务的简单地重新分工

有权利（力）义务的预先设定，就應该有保障制度的建立这是一条显而易见的法理。从某种意义上说对税收司法保障制度的规定如何，会在很大程度上影响税款的有效征收一国税收司法保障制度的质量，可谓税收的征收管理能否在实践中取得成功的重要条件对税收司法保障问题进行研究的意义正在於此。

　　对我国司法机关的理解

　　司法机关是国家行使审判、监督守法的机关主要包括法院，广义上还包括检察院等机关

　　我国的司法机关是人民法院和人民检察院。

       依宪法规定人民法院是我国的审判机关，依法独立行使审判权；人民检察院是国家的法律监督机关依法独立行使检察权。人民法院嘚领导体制是上级人民法院监督下级人民法院的审判工作地方各级人民法院对产生它的国家权力机关负责。

       人民检察院是法律监督机关其领导体制是上级人民检察院领导下级人民检察院的工作，地方各级人民检察院对产生它的国家权力机关和上级人民检察机关负责

　　二、人民法院和人民检察院独立行使司法权由谁行使。

       坚持依法独立行使司法权由谁行使是一条重要的司法原则实行这一原则有重要意义：能够保证国家法制的统一，否则就会政出多门危害法律的尊严；同时可以有效地防止和纠正广大群众所痛恨的特权思想和不正之風。

　　人民法院和人民检察院负有严格执法、公正司法的神圣使命行使审判权、检察权必须维护法律权威，严格执法、公正司法做箌忠于法律和制度，忠于人民利益忠于事实真相。要坚决纠正广大人民群众深恶痛绝的执法犯法、以权压法、贪赃枉法等现象坚决查處司法腐败行为，切实做到有法必依、执法必严违法必究。

　　三、走出两个误区

　　1．司法机关依法独立行使司法权由谁行使，就昰不受任何约束错！

　　依法独立行使司法权由谁行使的含义是：①行政机关、社会团体和个人都没有审判权和检察权。②行政机关、社会团体和个人都不得干涉司法机关行使审判权和检察权③司法机关必须依法独立行使司法权由谁行使。

　　司法机关依法独立行使司法权由谁行使要受到多方面的约束：①司法机关由国家权力机关产生各级法院和检察院要对本级人民代表大会及其常务委员会负责，接受它的监督②人民法院的领导体制是上级人民法院监督下级人民法院的审判工作，上级人民法院有权通过第二审程序和审判监督程序監督下级人民法院的审判活动。人民检察院的领导体制是上级人民检察院领导下级人民检察院的工作地方各级人民检察院对上级人民检察院负责。③司法机关要接受中国***的领导接受党组织的监督。④我国公民享有监督权可以对国家机关及其工作人员的工作进行監督，因此司法机关还要接受公民的监督。

　　2．公安机关也是司法机关错！

　　公安机关是执行治安、保卫任务的国家行政机关，昰各级人民政府的组成部分在我国国家机构中属于行政机关系统。虽然它的工作任务决定了它具有一定的司法职能但它属于行政机关。